國有企業(yè)會計報表審計工作探討

　　從近兩年對注冊會計師審計工作的檢查中發(fā)現(xiàn)，國有企業(yè)年度會計報表的審計工作還存在一些不容忽視的問題。正確認識和解決這些問題，事關(guān)行業(yè)形象、政府信任和行業(yè)的健康發(fā)展。

　　國有企業(yè)年度會計報表審計工作存在的問題

　　1.注冊會計師方面的問題

　�。�1）審計范圍不全。特別是對個別規(guī)模較大的公司進行年度會計報表審計時，只審計公司本部，或?qū)�公司下屬單位進行抽查，而對公司的全部子公司及控股公司不進行審計；只給公司本部出具審計報告，不出具合并審計報告。

　　（2）審計項目不全。在年度會計報表審計時，有些會計師事務(wù)所和注冊會計師只審計資產(chǎn)負債表、損益表、現(xiàn)金流量表，不審計會計報表附注及財務(wù)情況說明書。

　　（3）審計程序不全。有些注冊會計師因?qū)徲嫻ぷ鲿r間緊或其他原因，在年度會計報表審計時只實施了常規(guī)的審計程序，而對存貨審計應(yīng)實施的監(jiān)盤及抽查程序、對應(yīng)收賬款審計應(yīng)進行的函證或替代檢查審計程序等執(zhí)行不全；有些注冊會計師在審計工作中不進行符合性測試，不使用重要性概念，抽樣依據(jù)不足。

　　（4）審計報告不規(guī)范。有些會計師事務(wù)所及注冊會計師出具審計報告時，審計報告的類型與審計工作底稿不符。

　�。�5）披露事項不全。有些注冊會計師因工作馬虎，急于求成，或有其他原因，對一些重大問題沒有發(fā)現(xiàn)或發(fā)現(xiàn)后沒有披露。有些注冊會計師在審計中對企業(yè)存在的一些問題或異常現(xiàn)象不予以追查，或在不履行必要審計程序加以核實的情況下便予以確認，或不按規(guī)定建議客戶在報表附注中披露或在審計報告中說明。

　　（6）執(zhí)業(yè)質(zhì)量控制制度建設(shè)不完善。有些事務(wù)所雖然制定了執(zhí)業(yè)質(zhì)量管理制度，但注冊會計師在執(zhí)業(yè)中沒有嚴格執(zhí)行，執(zhí)業(yè)過程得不到監(jiān)督，三級復(fù)核制度流于形式，沒有發(fā)揮好三級復(fù)核應(yīng)有的作用。

　　2.國有企業(yè)方面的問題

　�。�1）會計核算不規(guī)范。有些企業(yè)不按會計準則、會計制度組織會計業(yè)務(wù)核算，會計科目使用混亂。

　�。�2）會計報表不規(guī)范。如合并會計報表與匯總會計報表的編制原則區(qū)分不清，有的企業(yè)應(yīng)編制合并會計報表，卻按匯總會計報表進行編制。資產(chǎn)負債表的編制不符合編制原則，應(yīng)收賬款、應(yīng)付賬款、預(yù)收賬款、預(yù)付賬款等往來科目未按其明細賬戶的余額分析計算后，填列資產(chǎn)負債表的有關(guān)項目，一年內(nèi)到期的長期債券投資、一年內(nèi)到期的長期負債等項目填列不符合要求。

　�。�3）會計報表附注的編制簡單或沒有編制。《企業(yè)財務(wù)會計報告條例》制定下發(fā)之前，大多數(shù)企業(yè)不編制會計報表附注，年度會計報表審計時，多數(shù)由注冊會計師幫助編制�！镀髽I(yè)財務(wù)會計報告條例》制定下發(fā)以后，企業(yè)編制的會計報表附注過于簡單，特別是對會計報表主要項目未進行必要的明細解釋。

　�。�4）企業(yè)內(nèi)部控制制度不健全。許多企業(yè)的管理人員對內(nèi)部控制制度模糊不清或?qū)ζ渲匾�性認識不夠，內(nèi)部控制制度的建立不完善或未得到遵循，致使注冊會計師對內(nèi)部控制制度的符合性測試程序較難實施。

　　以上問題的原因

　　1.一些客觀因素使注冊會計師很難按照獨立審計準則要求工作。（1）企業(yè)不同程度地存在著潛虧、虛增利潤的情況，如存貨積壓、貶值，歷史債務(wù)負擔，長期投資本金不能收回等。（2）有的企業(yè)不落實會計法和會計準則，會計人員的正當權(quán)益無法保護。有的企業(yè)為了維持較高的利潤水平，不配合社會審計的檢查，使注冊會計師很難收集到足夠的審計證據(jù)。（3）社會有關(guān)方面支持不夠。如很多銀行不給銀行詢證函，企業(yè)詢證回函廖廖無幾。

　　2.審計時間短，任務(wù)重。大型國有企業(yè)規(guī)模大，分支機構(gòu)多，歷史遺留問題多，情況復(fù)雜，工作量大，留給注冊會計師的審計時間有限。如財政部和國務(wù)院各部委規(guī)定匯編會計報表要求，于次年的4月20日前上報，地方財稅部門往往規(guī)定在2月底上報（如目前按年度決算及所得稅清算截止日為2月28日），其中工效掛鉤清算、國有資產(chǎn)產(chǎn)權(quán)登記時間還早一點（如工效掛鉤清算是1月20日，國有資產(chǎn)登記是2月15日）。中間扣除元旦、春節(jié)兩個節(jié)假日，再扣除企業(yè)需層層匯總方能編出財務(wù)決算所占用的時間，真正留給注冊會計師審計的時間極為有限。加上按現(xiàn)有審計程序的規(guī)定，一般抽查面又要達到總資產(chǎn)的50%以上，事務(wù)所很難在規(guī)定的時間內(nèi)完成審計工作。這導(dǎo)致個別事務(wù)所為縮短審計時間，減少必要的審計程序，造成審計不真實。

　　3.成本效益原則始終是保證審計質(zhì)量不可逾越的障礙。一是成本高。對于國有企業(yè)首次委托的審計項目，會計師事務(wù)所由于對其財務(wù)管理、控制制度、期初數(shù)據(jù)等不了解，以致造成工作量大，而事務(wù)所審計的業(yè)務(wù)收入又受到一定的限制，造成事務(wù)所的收入與業(yè)務(wù)成本不相匹配。二是體制不順。由于我國經(jīng)濟體制等方面原因，國有企業(yè)真正的投資主體尚未到位，企業(yè)管理當局不是所有者，經(jīng)營者需要的是體面的會計報表。盡管注冊會計師是受財政等政府部門的委托，但審計費用卻由企業(yè)負擔，這種委托人和付費人的不協(xié)調(diào)，導(dǎo)致費用成為企業(yè)左右注冊會計師意見的砝碼。

　　4.部分事務(wù)所和注冊會計師缺乏風險意識和責任意識，綜合素質(zhì)差。部分事務(wù)所經(jīng)營思想不端正，為了追求審計收費而盲目承攬業(yè)務(wù)，千方百計拉客戶、搶市場，不顧自身能力限制，不講成本效益原則，壓價競爭；為了追求眼前利益，不按程序，不到現(xiàn)場，草率出具審計報告，工作底稿不規(guī)范，審計質(zhì)量不高。有些注冊會計師對財經(jīng)政策掌握不夠，對一些業(yè)務(wù)問題缺乏正確的判斷，也有部分注冊會計師業(yè)務(wù)素質(zhì)低，專業(yè)能力不能勝任年度會計報表審計的要求。

　　5.企業(yè)對年度會計報表的注冊會計師審計制度不理解、不習慣、不配合、不重視的現(xiàn)象普遍存在，對注冊會計師審計有抵觸心理。其原因一是企業(yè)一直執(zhí)行財政決算審批制度，現(xiàn)在改由注冊會計師審計并出具審計報告，在政府有關(guān)部門多頭檢查情況下，又增加注冊會計審計，無疑增加了企業(yè)負擔。二是注冊會計師審計不僅麻煩，還要收錢。三是考核政府主管部門和企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)的政績是完成當年的“經(jīng)營目標責任書”，單位效益與各級領(lǐng)導(dǎo)晉升和企業(yè)全體員工的獎金有關(guān)，對企業(yè)訂合同、借款有利，而注冊會計師審計與企業(yè)考核無關(guān)，并且往往是找企業(yè)的不足，使企業(yè)效益大打折扣，影響企業(yè)和有關(guān)部門切身利益的實現(xiàn)，所以企業(yè)負責人不歡迎注冊會計師審計。四是注冊會計師查出的違法違紀問題，法律沒有處理約束，企業(yè)不重視，基本上不予調(diào)整。如此情況，造成企業(yè)不配合審計。

　　6.財政部門把關(guān)不嚴。企業(yè)報表注冊會計師審不審計都匯總，報告質(zhì)量無論優(yōu)劣都不影響使用，致使審計報告僅有的一點備案作用也喪失殆盡。

　　7.政府部門多頭干預(yù)。稅務(wù)、經(jīng)貿(mào)委、工商年檢等有關(guān)部門，均利用各自職權(quán)，指令企業(yè)到指定所審計，指定審計報告內(nèi)容與格式，否則稅收不關(guān)照，獎勵不兌現(xiàn)，年檢不過關(guān)等，弄得企業(yè)無所適從，審計報告面目全非。同時，執(zhí)業(yè)標準與檢查標準也不統(tǒng)一。注冊會計師是遵循《中國注冊會計師獨立審計準則》執(zhí)業(yè)，主要是對被審計企業(yè)會計報表在所有重大方面是否符合“三性”發(fā)表審計意見，它并不能保證發(fā)現(xiàn)所有的錯誤和舞弊，政府各職能部門檢查側(cè)重于企業(yè)的錯誤和舞弊，只要存在會計差錯，事務(wù)所底稿中沒有反映，不論差錯對報表影響程度如何，都認定是事務(wù)所的錯誤。

　　解決以上問題的建議

　　1.明確委托主體。應(yīng)明確委托審計的主體為投資主體或有權(quán)委托的具體部門，以改變委托者就是經(jīng)營者的情況，使注冊會計師能對經(jīng)營者的經(jīng)營成果和經(jīng)營業(yè)績作出客觀、公正的評價。同時明確規(guī)定會計師事務(wù)所不能接受無權(quán)委托審計業(yè)務(wù)人的委托。委托審計費用，由委托者負擔。

　　2.協(xié)調(diào)對事務(wù)所工作成果的使用和檢查。力爭通過法律形式將政府審計與社會審計分開，從根本上理順兩種審計職責范圍�；蛘邔嵭懈鞑块T的聯(lián)手檢查，或者實行統(tǒng)一標準，使用一份審計報告，避免多頭和重復(fù)檢查。

　　3.認真貫徹落實國有企業(yè)年度會計報表注冊會計師審計制度。各級財政部門對未經(jīng)注冊會計師審計的年度會計報表一律不得匯總，年報上報后，對報表未被匯總的企業(yè)嚴肅查處。

　　4.建立嚴格的市場準入制度。為保障審計質(zhì)量，應(yīng)建立合理有效的國有企業(yè)審計準入制度，以促使事務(wù)所根據(jù)各自的業(yè)務(wù)能力去承攬其力所能及的業(yè)務(wù)，同時對質(zhì)量低下和非法執(zhí)業(yè)的機構(gòu)和人員給予嚴厲懲處。嚴格國有企業(yè)審計資格的審查和審批，對不符合暫行辦法規(guī)定的所堅決不批給審計資格，同時通過財政、國資部門將對事務(wù)所資格認定的文件傳達到國有企業(yè)。對國有企業(yè)不按規(guī)定聘請有資格的事務(wù)所審計所出具的審計報告視為無效報告，給予處罰。

　　5.適當推遲企業(yè)年度會計報表報送時間。建議國有企業(yè)年度會計報表上報期限再延遲10-15天，以便給注冊會計師報表審計留下較多的一點時間。

　　6.逐步建立國有企業(yè)報表連續(xù)審計制度。如某國有企業(yè)接受了一家會計師事務(wù)所審計，如果該事務(wù)所當年的審計工作經(jīng)檢查后未發(fā)現(xiàn)問題，次年這一國有企業(yè)仍應(yīng)安排該事務(wù)所審計。連續(xù)審計會使事務(wù)所對企業(yè)的經(jīng)營狀況、財務(wù)管理、內(nèi)控制度，以及容易發(fā)生的問題非常熟悉，審計起來得心應(yīng)手，既能節(jié)約成本，又能保證審計質(zhì)量。反之，非同一所審計，委托方若不提供前任事務(wù)所審計所提出的調(diào)整事項，其審計不僅量大，而且差錯率也會加大。連續(xù)審計也便于會計師事務(wù)所在年度結(jié)束前一到兩個月，提前對企業(yè)審計工作量大、耗時長的項目先行審計，以盡可能地減少事務(wù)所風險，增加審計報告的可信度。

　　7.提倡預(yù)審制度。委托方和受托方在相互信任的基礎(chǔ)上相對延長年度會計報表審計時間。一是通過預(yù)審，在期中或第三季度末事務(wù)所對其負責審計的企業(yè)實施符合性測試；二是對現(xiàn)金盤點、銀行存款函證、存貨監(jiān)盤、往來賬項函證、固定資產(chǎn)監(jiān)盤、折舊計提等實施實質(zhì)性測試，盡量減少年度的工作量。待到年度報表審計時，只是在此基礎(chǔ)上通過抽到一定量樣本，予以補充，再進行綜合性發(fā)表審計意見書。

　　8.加強對會計師事務(wù)所的監(jiān)督，加大處罰力度，提高注冊會計師行業(yè)職業(yè)道德水準和執(zhí)業(yè)質(zhì)量水平。承辦國有大型企業(yè)年度會計報表審計的會計師事務(wù)所必須具備相應(yīng)資質(zhì)，審計工作結(jié)束后也必須向省注協(xié)報備執(zhí)業(yè)情況，對經(jīng)檢查有嚴重質(zhì)量問題，弄虛作假，或?qū)徲媹蟾鎳乐夭粚�，審計水平較低的事務(wù)所給予通報批評或取消其國有企業(yè)審計資格。同時，要反對不正當競爭。對壓價競爭、亂設(shè)分支機構(gòu)、收入分成、支付回扣、一味屈從客戶的事務(wù)所嚴肅治理。

　　9.加強宣傳。宣傳國有企業(yè)年度會計報表審計的政策、作用，注冊會計師行業(yè)的業(yè)績及對社會的貢獻，讓社會了解注冊會計師行業(yè)，為注冊會計師執(zhí)業(yè)創(chuàng)造良好的環(huán)境。

　�。ㄗ髡撸簵� 超 焦桂榮  山東省注冊會計師協(xié)會、山東省財政廳）